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随着市场经济的进一步发展和税收征管体制改革的不断深化，税务稽查作为税收征管流程的最后一个关口，其地位和作用显得越来越重要。一方面，税务稽查在维护税收经济秩序，打击涉税犯罪等方面起到了积极作用。另一方面，稽查工作处于偷骗税与反偷骗税斗争的第一线，如何在具体工作实践中加强制度约束，合理防范税收执法风险，也显得越发突出。
一、税务稽查执法风险的主要表现形式
检查环节：对纳税人进行税务稽查中，其风险点主要表现在：不按规定向当事人或有关人员出示检查证及检查通知书；违反规定单人进行现场检查；检查人员与当事人有直接利害关系，但不按规定回避；拒绝听取当事人陈述、申辩或不采纳当事人提出成立的事实、理由和证据；利用现场检查项目之便牟取单位和个人私利；参加被检查单位安排的宴请、旅游、高消费娱乐等活动；接受被检查单位和相关人员赠送的纪念品、礼品、礼金、有价证券等；为自身利益进行相关的证据取舍或取证手续不到位；不按规定制作检查、询问笔录；向无关人员泄露现场检查相关信息和被检查单位的商业秘密等。
处罚环节：对被检查单位违法违规行为进行行政处罚是税收执法的重要环节，其风险点主要表现在：实施行政处罚不以法律、行政法规和规章为依据或将规章以下的规范性文件作为行政处罚依据；不遵循依法、公正、公开原则或不遵守法定程序实施行政处罚；处罚违法违规事实不清、证据不确凿充分和定性不准确；滥设处罚种类和超出规定的处罚幅度；滥用从重、从轻和减轻及免予处罚的条款；违反规定委托处罚或对应当予以制止和处罚的违法违规行为不予制止、处罚；利用处罚之便牟取单位和个人私利；未履行处罚告知义务或不按规定程序举行听证；对较重大的违法违规行为不按规定集体讨论决定；重大违法违规行为不经报批程序直接处罚；不按规定制作、送达《行政处罚意见告知书》、《行政处罚决定书》或不将其报单位负责人批准擅自向当事人发出；适用简易程序不当或对构成犯罪的案件不移送司法机关等。
执行环节：执行《行政处罚决定》是税收执法的最后一道关口，其风险点主要表现在：实施行政处罚时不责令当事人改正或限期改正违法违规行为；不按规定处理没收违法所得或自行收缴罚没款；对违法违规行为处罚决定执行后不按规定将所有材料归档保管，造成相关事实、证据等重要资料遗失等。
二、税务稽查执法风险产生的原因
税务稽查执法风险的产生，究其原因，可归结为主观原因和客观原因两个方面。
从主观方面讲，其原因主要有四种类型：一是滥用权力型。稽查人员在行使检查权时，明知不符合执法规范及其造成的严重后果，但没有审慎使用其权力，从而导致执法风险。譬如，《行政处罚法》第二十七条规定，当事人有主动消除或者减轻违法行为危害后果、受他人胁迫有违法行为、配合行政机关查处违法行为有立功表现以及其他依法从轻或者减轻行政处罚的情形之一的，应依法从轻或减轻行政处罚。但稽查人员不分青红皂白，一意孤行，滥用从重处罚条款，导致被执行机构提起诉讼。二是放弃权力型。稽查人员在非现场检查过程中，明知、发现被检查机构有问题或有违法违规行为，但不查处或不认真查处或不进行检查提示，没有依法使用其权力，这种不作为行为直接导致执法风险发生。三是误用权力型。稽查人员在行使检查权时，由于对执法规范不甚了了，没有正确使用其权力而导致的执法风险。如误用处罚条款，不符合从轻或减轻条件而给予从轻或减轻处罚，甚至于免予处罚。四是私欲膨胀型。个别稽查人员为了个人利益，在现场检查和行政处罚过程中，不顾法纪，不公平、公正执法，不洁身自好，甚至出现吃、拿、卡、要、报现象，从而产生执法风险。
就客观方面而言，一是由于经济的发展，企业经营方式、经营范围日趋复杂，偷漏税行为更加隐蔽和多样，稽查人员不能适应其新变化和发现新问题，从而导致稽查执法风险；二是检查技术、处罚手段和强有力的强制性规范缺乏，且存在有关法律法规不适用和法规制度不健全等问题，给稽查执法工作带来一定的政策性风险；三是稽查人员的业务素质和执法水平参差不齐，部分稽查人员未经过正规和系统的培训，对税收政策法规和企业的经营状况掌握甚少，从而存在潜在的执法风险；四是监督机制不健全。目前，稽查部门内部虽然实行了“选案、检查、审理、执行”工作四分离，但大都流于形式，缺乏具有威慑力的事后执法检查监督机制，稽查执法风险不能得到及时、有效控制。
三、防范税务稽查执法风险的思路
1、着力构建教育培训机制。税务稽查工作中风险的客观存在性决定了必须加强对稽查人员的教育和培训。通过教育、培训等手段，实现防范执法风险、提升执法水平、提高执法效率和维护税收秩序这四大目标。
一是加强思想道德教育。通过思想道德教育，帮助稽查人员形成规范执法的自律意识，树立行使执法权利的使命感和神圣感。通过思想道德教育，逐步让廉洁奉公、坚持原则、敢于碰硬、严肃执法成为税务稽查人员自觉的行动准则，自觉防范执法风险。
二是强化业务培训。由于税务稽查工作的特殊性，税务稽查人员不仅需要较为全面的税收法律、会计等相关知识，还需要对涉税违法违规行为有很强的敏感性。因此，对稽查人员培训应坚持多样化和长期性，确保人员素质的不断提高。
2、构建激励机制。激发稽查人员主动挖掘自身潜能，自我历炼成才。激励机制包括政治激励，即引导激发稽查人员积极参加组织活动，增强主人翁意识和归属感、责任感和使命感。经济激励，即通过绩效考核、业务定级，克服干与不干一个样现象。职业生涯激励，包括提供培训进修机会，畅通职务晋升渠道，加大岗位交流力度，激励稽查人员努力挖掘潜力，不断发展自我，最大限度地实现自身价值，满足自身发展需要。
3、规范制度建设。制定相应的法规或制度是防范税务稽查执法风险的关键，它能促使每个稽查人员自觉依法履行职责。同时，一个好的制度不仅能够使各项工作有章可循，降低工作成本，更能够激发人们的自觉意识。在现有的《税务稽查工作规程》的基础上，进一步做好税务稽查执法工作的规范化、制度化建设，积极适应形势的变化，确保税务稽查执法的每一个环节都有章可循，有规可依，尽量避免执法风险的发生。
4、完善监督机制。通过加强监督机制的建设，及时发现执法中的偏差和风险，并有针对性地采取规范措施。因此，一是进一步完善内部“四分离”。使四环节在相互监督制约的前提下，提高稽查案件在四环节中的运转效率，最终建立职责明确、相互制约、衔接紧密、运转高效的稽查业务系统。二是进一步强化内部监督。一方面加大上级对下级的案件复查工作力度，把复查工作作为完善内部执法监督制度的一项经常性工作来抓；另一方面加强税务监察部门对稽查执法行为的监督，通过加强对稽查执法的事前监督和事中监督，逐步确立“预防为主，追究为辅”的执法检查方针。三是进一步加强外部监督。严格执行信息公开制度，实行案件公告，增加税务稽查的办案透明度，接受社会监督；同时通过与地方纪检、监察部门等建立协作机制，与内部各执法部门建立健全信息共享机制，捕捉信息，主动监督，避免有违法违规行为不查或查得不深不透的情况发生，提升监督的层次和水平，有效防范稽查执法风险。
